Skatteanstånd och företrädaransvar för skatter och avgifter

Reglerna om så kallat företrädaransvar bidrar inte sällan till oro hos företrädare för företag i ett ekonomiskt ansträngt läge. Reglerna innebär i korthet att en företrädare kan ådra sig personligt betalningsansvar för förfallna skatter och avgifter vilka bolaget slutligen inte kan betala. Reglerna innebär således ett avsteg från principen att företrädare och ägare till ett aktiebolag inte kan ådra sig personligt betalningsansvar för bolagets skulder. Formellt krävs för ansvar att företrädaren agerat med uppsåt eller grov oaktsamhet, men reglernas faktiska tillämpning innebär att ansvaret i praktiken är strikt.

Reglernas utformning kan antas medföra att livskraftiga bolag avvecklas i onödan, eftersom företrädaren uppfattar att endast genom att försätta bolaget i konkurs, innan skatterna förfaller, kan företrädaren med säkerhet undgå personligt ansvar. Att istället försöka vända bolagets nedåtgående trend genom en operationell och finansiell omläggning, som kan tänkas ge resultat längre fram, kan i en pressad situation framstå som uteslutet givet risken för personligt betalningsansvar. Lagstiftaren har förvisso under de det senaste decenniet initierat flera lovvärda och företagsstimulerande lagstiftningsinitiativ, såsom att sänka tröskeln för lägsta aktiekapital och slopad revisorsplikt. Bestämmelserna om företrädaransvar motverkar dock tydligt entreprenörsviljan i Sverige. Regelverket är förvisso under lagstiftarens översyn, men arbetet går trögt.^[1]

I samband med pandemin har så möjligheten till skatteanstånd blivit en nödvändig livlina för många företag. Syftet med denna artikel är tillhandahålla en översiktlig beskrivning av regelverket och bestämmelsernas innebörd samt en särskild redogörelse för skatteanståndets betydelse. Artikeln avgränsas till att endast avse företrädare för aktiebolag. Förhoppningsvis kan insikter hos bolagsföreträdare om bestämmelsernas innebörd motverka onödiga konkurser men även bidra till att bolag med finansiella utmaningar, vilka har skatteskulder pga. beviljade skatteanstånd, inte förhindras att rekrytera nya företrädare med lämplig kompetens. 

Reglerna om företrädaransvar omfattar såväl legala såsom faktiska företrädare.

Legala företrädare är enligt aktiebolagslagen dess styrelse och verkställande direktör. För ansvar krävs att företrädaren har ett visst självständigt inflytande, men även en styrelseledamot som inte engagerar sig i styrelsearbetet, ett så kallat formellt styrelseuppdrag, kan under vissa omständigheter komma i fråga för företrädaransvar. En verkställande direktör agerar ofta autonomt, med möjlighet att rättshandla självständigt i betalningshänseende. En styrelsesuppleant som inträder i styrelsen kan ådra sig företrädaransvar.

Även faktiska företrädare kan ådra sig företrädaransvar. Med faktisk företrädare avses en person som har inflytande över ett bolags förvaltning men som nödvändigtvis inte utgör dess legala företrädare. Av NJA 1979 s 555 framgår att aktieägare med bankfullmakt och förfoganderätt över bolagets medel kan utgöra faktisk företrädare. Andra faktorer av relevans för bedömningen kan vara följande: vem som av anställda uppfattas som ytterst ansvarig för bolagets operativa drift och arbetsledning; väsentligt ägande i bolaget, direkt eller indirekt genom närstående; vem som uppträder som bolagets företrädare utåt mot kunder, borgenärer och myndigheter.

Företrädaransvar omfattar i huvudsak felaktiga eller uteblivna skatteavdrag, underlåtenhet att anmäla F-skatt, överskjutande ingående mervärdesskatt pga. felaktiga uppgifter samt obetalade och förfallna skatter eller avgifter. Denna artikel berör i huvudsak sistnämnda kategori. Bestämmelserna innebär som nämnts ett avsteg från principen att företrädare och ägare till ett aktiebolag inte kan ådra sig personligt betalningsansvar för bolagets skulder.

Företrädaransvar inträder om den så kallade ansvarstidpunkten passerar och skatt eller avgift lämnas obetalad utan att en aktiv åtgärd har vidtagits. Ansvarstidpunkten har i huvudsak knutits till tidpunkten då skatten ursprungligen skulle ha betalats. Det förekommer dock vissa variationer såsom om ett beslut har omprövats vilket omfattar flera redovisningsperioder, eller om bolaget pga. efterföljande omständigheter eller beslut blir retroaktivt betalningsskyldigt för tidigare redovisningsperioder.

Företrädaransvar kräver enligt tillämpliga lagregler antingen grov oaktsamhet eller uppsåt. De subjektiva rekvisiten till trots, den praktiska tillämpningen av bestämmelserna innebär ett nästintill strikt ansvar för bolagets förfallna skatter. Bedömning av de subjektiva rekvisiten ska normalt göras av förhållanden vid ansvarstidpunkten.

En företrädare kan som nämnts undgå ansvar genom att senast vid ansvarstidpunkten vidta så kallade aktiva åtgärder vilket omfattar a) ansöka om konkurs, b) ansöka om företagsrekonstruktion, c) meddela betalningsinställelse eller d) ansöka om skatteanstånd. En närmare redogörelse gällande anstånd lämnas nedan. Angående a-c lämnas en närmare redogörelse i detta nyhetsbrev.

Det finns även möjlighet att en företrädare vid särskilda skäl befrias från företrädaransvar för skulder vilka formellt ska omfattas av företrädaransvar. I praxis har hänsyn tagits till företrädarens eventuella ägarintresse, dennes självständighet, personliga förhållanden såsom hälsa, bolagets tidigare skötsel av skatteinbetalningar, om företrädaren prioriterat betalningar till andra borgenärer eller gjort allt i sin makt för att skatterna skulle betalas.

En fråga som har fått särskild aktualitet i takt med att tillfälliga anstånd med inbetalning av skatt vilka beviljats under coronapandemin löper ut är hur reglerna om företrädaransvar förhåller sig till skatteanstånd. Fyra typfall kan urskiljas:

i) Anstånd har medgivits senast på den ursprungliga förfallodagen och skatten betalas senast vid anståndstidens utgång.

ii) Anstånd har medgivits efter den ursprungliga förfallodagen (retroaktivt) och skatten betalas senast vid anståndstidens utgång.

iii) Anstånd har medgivits senast på den ursprungliga förfallodagen men skatten betalas inte vid anståndstidens utgång.

iv) Anstånd har medgivits efter den ursprungliga förfallodagen (retroaktivt) men skatten betalas inte vid anståndstidens utgång.

Frågan har blivit föremål för ett ställningstagande från Skatteverket. Där konstateras inledningsvis beträffande typfall i) att i det fallet har den juridiska personen inte underlåtit att betala någon förfallen skatt eller avgift varför något företrädaransvar inte kan göras gällande redan på den grunden. Beträffande typfall ii) sägs att det i och för sig inte skulle möta något rättsligt hinder mot att ansöka om företrädaransvar men att företrädaren med hänsyn till den generösa inställningen till att bevilja anstånd på goda grunder kunnat förvänta sig bifall även till retroaktiva ansökningar och att det därför inte skulle vara möjligt för Skatteverket att visa uppsåt eller grov oaktsamhet hos företrädaren i denna situation.

När det gäller typfall iii) och iv) konstateras i ställningstagandet att det i den situationen i och för sig skulle vara möjligt att ansöka om företrädaransvar efter anståndstidens utgång. Skatteverkets uppfattning är emellertid att företrädaransvar ändå inte ska användas som borgenärsåtgärd i dessa fall. Huvudregeln är således att Skatteverket inte i något av fallen i-iv) kommer att utkräva företrädaransvar. Dock öppnas i ställningstagandet upp för att om någon uppenbart utnyttjat möjligheterna till anstånd helt i strid med bestämmelserna syfte kan det bli aktuellt att i undantagsfall ansöka om företrädaransvar

Om ett aktiebolag vid ansvarstidstidpunkten hade flera företrädare svarar de, såsom utgångspunkt, solidariskt för bolagets obetalda skatter enligt bestämmelserna om företrädaransvar. Enligt ovan kan dock en företrädare under vissa omständigheter befrias från ansvar om denne saknat bestämmande inflytande, agerat för att skatteskulderna skulle infrias eller med anledning av annan omständighet. En företrädare som infriar betalning av skatteskulder har en lagstadgad regressrätt mot den juridiska personen. Företrädaren kan även framställa ett regressanspråk mot de andra företrädarna, dock inte med stöd av lag utan enligt allmänna skadeståndsrättsliga och civilrättsliga grunder.

En inte allt för ovanlig situation bör vara att en styrelseledamot eller verkställande direktör, utan ägarintresse i bolaget, konstaterar att bolaget inte kommer att kunna infria sina skatteförpliktelser vid förfallodatum inom snar framtid. Bolagets andra företrädare, med ägarintresse, kan dock vara motvilliga att vidta aktiva åtgärder, såsom att inlämna en konkursansökan vilket erfordrar ett giltigt styrelsebeslut. Detta kan innebära risk för företrädaren utan ägarintresse.

Företrädaren utan ägarintresse bör i en sådan situation tillse att så tidigt som möjligt uppmärksamma hela ledningen att en fortsatt drift av bolaget är förenat med risk att bolagets skatteförpliktelser lämnas obetalade, och vidta åtgärder för att detta ska undvikas och, om inga andra alternativ står till buds, förorda avveckling av bolaget eller aktiva åtgärder. Diskussionerna bör protokollföras. Vad gäller ett styrelseuppdrag kan ledamoten sannolikt avgå innan skatterna ursprungligen ska betalas, och tillse att registrera detta hos Bolagsverket, och därigenom minska risken för företrädaransvar. Vad gäller en verkställande direktör kan denne dock, på grund av anställningsavtal och avtalad uppsägningstid, vara förhindrad att avgå från sitt uppdrag, vid risk att i annat fall begå avtalsbrott enligt anställningsavtalet. Den verkställande direktören kan därmed tvingas att vara legal företrädare vid ansvarstidpunkten. I sådana fall kommer sannolikt en bedömning av dennes agerande att bli avgörande för huruvida hen kan utkrävas företrädaransvar. Som redogjorts för förutsätter företrädaransvar uppsåt eller grov oaktsamhet. Den verkställande direktören bör, likt vad som anförts ovan, i så god tid som möjligt tillse att göra hela ledningen uppmärksammad på bolagets likviditetsproblem och prioritera att komma tillrätta med problemen samt reglera skatteskulderna. Om detta inte går bör den verkställande direktören förorda aktiva åtgärder.

^{[1] Under hösten 2020 framlades ett betänkande gällande om översyn av bestämmelserna (SOU 2020:60) men som fram till dagens datum inte har resulterat i några faktiska förändringar.}